注册会计师执业责任保险应允许税前扣除

注册会计师职业责任保险的类别归属

　　根据《中华人民共和国注册会计师法》规定，注册会计师应加入会计师事务所才能执业，会计师事务所对外出具的审计报告，作为服务产品自然是由其雇员注册会计师完成。注册会计师执业责任保险，从名称上看，似乎是为注册会计师个人购买，事实上，它并不能与会计师事务所分离而具体化到某注册会计师个人，是会计师事务所为防范执业风险而购买的，投保人和受益人均是会计师事务所，类似于制造业企业购买的产品责任险。

　　《中华人民共和国保险法》规定，责任保险是指以被保险人对第三者依法应负的赔偿责任为保险标的的保险。财产保险业务，包括财产损失保险、责任保险、信用保险、保证保险等保险业务。

　　由此可以界定，会计师事务所购买的注册会计师执业责任保险应属于责任保险，是财产保险的大类。

　　现行税法规定及分歧

　　我国现行企业所得税法有关税前扣除的原则性规定为：企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。

　　我国现行企业所得税法对有关财产保险税前扣除的规定为：企业参加财产保险，按照规定缴纳的保险费，准予扣除。在国家税务总局发布的企业所得税释义连载中，有关该条款的说明为“本条是关于企业商业保险费支出扣除的规定。企业参加的财产保险，是以企业财产及其有关利益为保险标的，又可具体分为财产损失保险、责任保险、信用保险等。企业参加财产保险所发生的保险费支出，是与企业取得收入有关的支出，符合企业所得税税前扣除的真实性原则，应准予扣除。对企业来说，其保险费支出是不能收回的，属于费用支出，应予以税前扣除。”

　　因此，企业所得税所指的财产保险，不应被狭义地理解为仅仅是企业为生产经营所需的有形资产投保的保险，而是包含了责任保险等在内的。会计师事务所购买的执业责任保险应属于财产保险范围，其实际支付的保费应允许税前扣除。

　　但在实践中，有人对此持否定态度，其依据是我国现行企业所得税法第三十六条规定，除企业依照国家有关规定为特殊工种职工支付的人身安全保险费和国务院财政、税务主管部门规定可以扣除的其他商业保险费外，企业为投资者或者职工支付的商业保险费，不得扣除。在企业所得税释义连载中的解释是：本条是关于企业为其投资者和个人支付的商业保险费和法定人身安全保险费的扣除规定。

　　但是，笔者认为，注册会计师执业责任保险由会计师事务所统一购买，且投保时是以会计师事务所(及其分所)作为被保险人和受益人，该执业责任保险并不能与会计师事务所分离而单独归属于某注册会计师个人，从而执业责任保险应不属于为投资者和个人支付的商业保险，是事务所投保的责任保险，其税前扣除不适用此条款。

　　因此，注册会计师执业责任保险是会计师事务所为保障经营安全，依据有关法律法规购买的，与生产经营直接相关的、合理的支出，该保险的被保险人是会计师事务所本身，保障的是会计师事务所的直接利益，是对会计师事务所已经提供的服务产品进行保障，是一种责任保险，属于财产保险，应按照企业所得税法第四十六条有关财产保险允许税前扣除的规定，准予税前扣除。