新准则下长期股权投资的会计处理

　　财政部发布《关于印发修订〈企业会计准则第2号——长期股权投资〉的通知》(财会〔2014〕14 号)。自2014年7月1日起在所有执行企业会计准则的企业范围内施行，鼓励在境外上市的企业提前执行。

　　CAS2〔2014〕所称长期股权投资，是指投资方对被投资单位实施控制、重大影响的权益性投资，以及对其合营企业的权益性投资。

　　准则修订后的主要变化

　　缩小范围与风险特征相匹配。CAS2(2014)规范的长期股权投资，投资方承担的是被投资方的经营风险，不具有控制、共同控制和重大影响的其他投资，投资方承担的是投资资产的价格变动风险、被投资方的信用风险。出于风险管理的要求，对于不同的投资具有不同的风险控制机制，因而也应当在不同的会计准则中进行规范。

　　与国际会计准则接轨。在国际财务报告准则体系中，企业持有的不具有控制、共同控制、重大影响，且其公允价值不能可靠计量的股权投资 ，作为按成本计量的可供出售金融资产进行核算，不作为长期股权投资核算。

　　会计科目有变动。不具有控制、共同控制和重大影响的其他投资，大部分是作为以成本计量的可供出售金融资产，极少可能作为其他类别。所以其核算将会计科目“长期股权投资”改用“可供出售金融资产”科目即可。

　　成本法核算价损合一。原《企业会计准则第2号——长期股权投资》〔2006〕规定，对子公司的投资和对投资单位不具有共同控制或重大影响，且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益性投资采用成本法核算，但其减值却按照CAS22〔2006〕处理。

　　修订后的准则体系，对于不具有共同控制或重大影响的投资，不再区分公允价值是否可靠计量，而是全部将其纳入CAS22〔2006〕，其减值的处理也参照CAS22〔2006〕。

　　案例分析

　　例1.不具有控制、共同控制、重大影响，且其公允价值不能可靠计量的股权投资的案例

　　甲公司2014年7月，取得对乙公司5%的股权，成本为800万元。2015年2月，甲公司又以1200万元取得对乙公司6%的股权。假定甲公司对乙公司的生产经营决策不具有重大影响或共同控制，且该投资不存在活跃的交易市场，公允价值无法取得。2015年3月，乙公司宣告分派现金股利，甲公司按其持股比例可取得10万元。

　　甲公司会计处理：

　　借：可供出售金融资产 8000000

　　　　贷：银行存款 8000000

　　借：可供出售金融资产 12000000

　　　　贷：银行存款 12000000

　　借：应收股利 100000

　　　　贷：投资收益 100000

　　该项投资发生减值时，应当将不具有重大影响或共同控制，且该投资不存在活跃的交易市场的该项投资账面价值，与按照类似金融资产当时市场收益率对未来现金流量折现确定的现值之间的差额，确认为减值损失，计入当期损益。

　　假设以上投资发生减值5000元，则会计处理为：

　　借：资产减值损失 5000

　　　　贷：可供出售金融资产 5000

　　例2.不具有控制、共同控制、重大影响，且其公允价值能可靠计量的股权投资的案例。

　　2014年7月1日，丙公司从股票二级市场以每股30元(含已宣告发放但尚未领取的现金股利0.4元)的价格购入丁公司发行的股票100万股，占丁公司有表决权股份的5%，对丁公司无重大影响，丙公司将该股票划分为可供出售金融资产。其他资料如下：

　　(1) 2014年7月10日，丙公司收到丁公司发放的上年现金股利400万元。

　　(2) 2014年12月31日，该股票的市场价格为每股26元。丙公司预计该股票的价格下跌是暂时的。

　　(3) 2015年，丁公司因违反相关证券法规，受到证券监管部门查处。受此影响，丁公司股票的价格发生下跌。至2015年12月31日，该股票的市场价格下跌到每股12元。

　　(4) 2016年，丁公司整改完成，加之市场宏观面好转，股票价格有所回升，至12月31日，该股票的市场价格上升到每股20元。

　　假定2015年和2016年均未分派现金股利，不考虑其他因素的影响，则丙公司有关的账务处理如下：

　　(1) 2014年7月1日购入股票

　　借：可供出售金融资产——成本 29600000[(30-0.4)×1000000]

　　应收股利 400000

　　　　贷：银行存款 30000000

　　(2) 2014年7月确认现金股利

　　借：银行存款 400000

　　　　贷：应收股利 400000

　　(3) 2014年12月31日确认股票公允价值变动

　　借：资本公积——其他资本公积3600000[(29.6-26)×1000000]

　　　　贷：可供出售金融资产——公允价值变动3600000

　　(4) 2015年12月31日，确认股票投资的减值损失：

　　借：资产减值损失17600000[(29.6-12)×1000000]

　　　　贷：资本公积——其他资本公积3600000

　　可供出售金融资产——公允价值变动14000000

　　(5) 2016年年12月31日确认股票价格上涨

　　借：可供出售金融资产——公允价值变动8000000[(20-12)×1000000]

　　　　贷：资本公积——其他资本公积8000000。