应付职工薪酬核算中的错弊查证(3)

　　(一)应付职工薪酬审查目标

　　1.资产负债表中记录的应付职工薪酬是存在的;

　　2.所有应当记录的应付职工薪酬均已记录;

　　3记录的应付职工薪酬是被审计单位应当履行的现时义务;

　　4.应付职工薪酬以恰当的金额包括在财务报表中，与之相关的计价调整已恰当记录;

　　5.应付职工薪酬已按照企业会计准则的规定在财务报表中作出恰当列报。

　　(二)应付职工薪酬实质性程序

　　1.复核应付职工薪科明细表

　　获取或编制应付职工薪酬明细表，复核加计是否正确，并与报表数、总账数和明细账合计数核对是否相符。

　　2.对本期职工薪酬执行实质性分析程序

　　(1)比较被审计单位员工人数的变动情况，检查被审计单位各部门各月工资费用的发生额是否有异常波动，若有，则查明波动原因是否合理;

　　(2)比较本期与上期工资费用总额，要求被审计单位解释其增减变动原因，或取得公司管理层关于员工工资标准的决议;

　　(3)结合员工社保缴纳情况，明确被审计单位员工范围，检查是否与关联公司员工工资混淆列支;

　　(4)核对下列相互独立部门的相关数据：工资部门记录的工资支出与出纳记录的工资支付数;工资部门记录的工时与生产部门记录的工时;

　　(5)比较本期应付职工薪酬余额与上期应付职工薪酬余额，是否有异常变动。

　　3.检查工资、奖金、津贴和补贴

　　(1)计提是否正确，依据是否充分，将执行的工资标准与有关规定核对，并对工资总额进行测试;被审计单位如果实行工效挂钩的，应取得有关主管部门确认的效益工资发放额认定证明，结合有关合同文件和实际完成的指标，检查其计提额是否正确，是否应作纳税调整。

　　(2)检查分配方法与上年是否一致。除因解除与职工的劳动关系给予的补偿直接计人管理费用外，被审计单位是否根据职工提供服务的受益对象，分别下列情况进行处理：

　　①应由生产产品、提供劳务负担的职工薪酬，计人产品成本或劳务成本;

　　②应由在建工程、无形资产负担的职工薪酬，计人建造固定资产或无形资产;

　　③被审计单位为外商投资企业，按规定从净利润中提取的职工奖励及福利基金，是否以董事会决议为依据，是否相应计人“利润分配——提取的职工奖励及福利基金”科目;

　　④其他职工薪酬，是否计人当期损益。

　　(3)检查实质性辞退工作在一年内完成，但付款时间超过一年的辞退福利，是否按折现后的金额计量，折现率的选择是否合理。

　　(4)检查计提辞退福利负债的会计处理是否正确，是否将计提金额计人当期管理费用。

　　(5)检查辞退福利支付凭证是否真实正确。

　　4.检查社会保险费(包括医疗、养老、失业、工伤、生育保险费)、住房公积金、工会经费和职工教育经费等计提(分配)和支付(使用)的会计处理是否正确，依据是否充分。

　　5.检查辞退福利：不分工种职位，一律计入管理费用

　　(1)对于职工没有选择权的辞退计划，检查按辞退职工数量、辞退补偿标准计提辞退福利负债金额是否正确;

　　(2)对于自愿接受裁减的建议，检查按接受裁减建议的预计职工数量、辞退补偿标准等计提辞退福利负债金额是否正确;

　　(3)检查实质性辞退工作在一年内完成，但付款时间超过一年的辞退福利，是否接折现后的金额计量，折现率的选择是否合理;

　　(4)检查计提辞退福利负债的会计处理是否正确，是否将计提金额计人当期管理费用;

　　(5)检查辞退福利支付凭证是否真实正确。

　　6.检查非货币性福利

　　(1)检查以自产产品发放给职工的非货币性福利，检查是否根据受益对象，按照该产品的公允价值，计入相关资产成本或当期损益，同时确认应付职工薪酬;对于难以认定受益对象的非货币性福利，是否直接计入当期损益和应付职工薪酬;

　　(2)检查无偿向职工提供住房的非货币性福利，是否根据受益对象，将该住房每期应计提的折旧计入相关资产成本或当期损益，同时确认应付职工薪酬。对于难以认定受益对象的非货币性福利，是否直接计人当期损益和应付职工薪酬;

　　(3)检查租赁住房等资产供职工无偿使用的非货币性福利，是否根据受益对象，将每期应付的租金计人相关资产成本或当期损益，并确认应付职工薪酬。对于难以认定受益对象的非货币性福利，是否直接计人当期损益和应付职工薪酬。

　　7.检查以现垒与职工结算的股份支付

　　(1)检查授予后立即可行权的以现金结算的股份支付，是否在授予日以承担负债的公允价值计入相关成本或费用;

　　(2)检查完成等待期内的服务或达到规定业绩条件以后才可行权的以现金结算的股份支付，在等待期内的每个资产负债表日，是否以可行权情况的最佳估计为基础，按照承担负债的公允价值金额，将当期取得的服务计人成本或费用。在资产负债表日·后续信息表明当期承担债务的公允价值与以前估计不同的，是否进行调整，并在可行权日，调整至实际可行权水平;

　　(3)检查可行权日之后，以现金结算的股份支付当期公允价值的变动金额，是否借记或贷记“公允价值变动损益”;

　　(4)检查在可行权日，实际以现金结算的股份支付金额是否正确，会计处理是否恰当。

　　8.检查应什职工薪酬的期后付款情况，井关注在资产负债表日至财务报表批准报出日之间，是否有确凿证据表明需要调整资产负债表日原确认的应付职工薪酬事项

　　9.检查应付职工薪酬是否已按照企业会计准则的规定在财务报表中作出恰当的列报

　　(1)检查是否在附注中披露与职工薪酬有关的下列信息：应当支付给职工的工资、奖金、津贴和补贴，及其期末应付未付金额;应当为职工缴纳的医疗、养老、失业、工伤和生育等社会保险费，及其期末应付未付金额}应当为职工缴存的住房公积金，及其期末应付未付金额;为职工提供的非货币性福利，及其计算依据;应当支付的因解除劳动关系给予的补偿，及其期末应付未付金额;其他职工薪酬。

　　(2)检查因自愿接受裁减建议的职工数量、补偿标准等不确定而产生的预计负债(应付职工薪酬)，是否按照《企业会计准则第13号——或有事项》进行披露。

　　(三)应付职工薪酬错弊查证

　　企业所得税法没有使用职工薪酬的概念，在《企业所得税实施条例》第三十四条，对工资薪金进行了界定。工资薪金，是指企业每一纳税年度支付给在本企业任职或者受雇的员工的所有现金形式或者非现金形式的劳动报酬，包括基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资，以及与员工任职或者受雇有关的其他支出。

　　企业所得税法是把会计匕的职工薪酬，分解为工资薪金、基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费、住房公积金、补充养老保险费、补充医疗保险费、人身安全保险费、企业为投资者或者职工支付的商业保险费、职工福利费、工会经费、职工教育经费等，分别作出规定的。在税务处理上，不能简单地把职工薪酬作为工资薪金支出在税前扣除，应把会计上的职工薪酬分解为税法对应的费用支出，根据税法规定确定能否在税前扣除。

　　1.职工薪酬专项费用错弊查证

　　会计规定，计量应付职工薪酬时，国家规定了计提基础和计提比例的，应当按照国家规定的标准计提。比如，应向社会保险经办机构等缴纳的医疗保险费、养老保险费(包括根据企业年金计划向企业年金基金相关管理人缴纳的补充养老保险费)、失业保险费、工伤保验费、生育保险费等社会保险费，应向住房公积金管理机构缴存的住房公积金，以及工会经费和职工教育经费等。企业为职工缴纳的医疗保险费、养老保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等社会保险费和住房公积金，应当在职工为其提供服务的会计期间，根据工资总额的一定比例计算，并按照准则的规定处理。

　　税法规定，企业依照国务院有关主管部门或者省级人民政府规定的范围和标准为职工缴纳的基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等基本社会保险费和住房公积金，准予扣除。企业为投资者或者职工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费，在国务院财政、税务主管部门规定的范围和标准内，准予扣除。除企业依照国家有关规定为特殊工种职工支付的人身安全保险费和国务院财政、税务主管部门规定可以扣除的其他商业保险费外，企业为投资者或者职工支付的商业保险费，不得扣除。

　　税法规定，企业发生的职工福利费支出，不超过工资、薪金总额14“的部分，准予扣除。企业拨缴的工会经费，不超过工资薪金总额2%的部分，准予扣除。除国务院财政、税务主管部门另有规定外，企业发生的职工教育经费支出，不超过工资薪金总额2. 5%的部分，准予扣除;超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。

　　例5 - 8 2009-2010年，甲公司每年按税法规定计算的可在税前扣除的工资总额为100万元，其间，甲公司职工福利费、工会经费和职工教育经费的提取数和发生数如下：(工会经费发生数已经取得《工会经费拨缴款专用收据》)

　　(1) 2009年

　　职工福利费的提取数为15万元，实际发生数为8万元;工会经费提取数为4万元，发生数为3万元;职工教育经费提取数为4万元，发生数为3万元。

　　(2) 2010年

　　职工福利费的提取数为12万元，实际发生数为18万元;工会经费提取数为2万元，发生数为3万元;职工教育经费提取数为4万元，发生数为l万元。

　　分析：

　　(1) 2009年

　　职工福利费提取数15万元大予实际发生数8万元，应调增应纳税所得额7万元，实际发生数未超过工资总额的14%，不需要纳税调整;

　　工会经费提取数4万元大于实际发生鼓3万元，应调增应纳税所得额l万元，实际发生数大干工资总额的2%，应调增应纳税所得额1万元(3 -100×2%)，合计调增应纳税所得额2万元。