2014年注册会计师考试《会计》真题及答案(综合题) (网友回忆,仅供参考)
三、综合题
1.(本小题6分)甲公司为房地产开发企业，采用公允价值模式计量投资性房地产。
(1)20X6年1月1日，甲公司以20000万元购买一栋公寓，其总面积为1万平方米，每平方米的价款为2万元，该公寓的使用年限是50年，预计净残值为0。甲公司计划将该公寓对外出租。
(2)20X6年，甲公司租金收入总额500万元，发生费用支出(不含折旧)100万元。后来，甲公司出售了部分公寓，出售部分面积占20%，取得收入4200万元。于20X6年12月31日办理了过户手续。年末该公寓公允价值为每平方米2.1万元。
其他资料：
甲公司所发生的收入、支出均以银行存款结算;
根据税法规定，出租的投资性房地产按照50年，采用年限平均法计提折旧，甲公司所得税税率为25%。100万元的支出计入应纳税所得额，税法从购买日开始计提折旧，公允价值变动不计入应纳税所得额。
不考虑所得税以外的其他税费;
要求：
(1)编制甲公司20X6年1月1日、12月31日与投资性房地产购买、公允价值变动，出租、出售相关的会计分录。
(2)计算该公寓20X6年12月31日的账面价值、计税基础以及暂时性差异。
(3)计算甲公司20×6年当期所得税，并编制与确认所得税费用相关的会计分录。
【答案】
(1)20×6年1月1日购入分录为：
借：投资性房地产——成本 20000
贷：银行存款 20000
20×6年12月31日，出租公寓的分录为：
借：银行存款 500
贷：其他业务收入 500
借：其他业务成本 100
贷：银行存款 100
借：银行存款 4200
贷：其他业务收入 4200
借：其他业务成本 4000
贷：投资性房地产——成本 4000
借：投资性房地产——公允价值变动 800
贷：公允价值变动损益 800
(2)20X6年12月31日，该公寓的账面价值=20000+1000-4000-200=16800(万元)
该公寓的计税基础=(20000-20000/50) ×80%=15680(万元)
账面价值大于计税基础，形成应纳税暂时性差异，暂时性差异金额=16800-15680=1120(万元)
(3)该事项对当期所得税的影响=应交所得税=(500-100+1000-1120)×25%=70(万元)
应确认的递延所得税负债=1120×25%=280(万元)
应确认的所得税费用=70+280=350(万元)
会计分录为;
借：所得税费用 70
贷：应交税费——应交所得税 70
借：所得税费用 280
贷：递延所得税负债 280
2.甲公司为建造一条生产线，发行面值为3000万元，票面利率为5%的3年期分期付息债券，募集价款为3069.75万元，发行费用为150万元，收到价款净额为2919.75万元。
甲公司还有两笔一般借款：
第一笔一般借款为20×1年10月1日取得，本金为2000万元，年利率为6%，期限为2年;第二笔一般借款为20×1年12月1日取得，本金为3000万元，年利率为7%，期限为18个月。
工程采用出包方式，发生的支出如下：
20×2年1月2日支出1000万元
20×2年5月1日支出1600万元
20×2年8月1日支出1400万元
20×2年9月1日，由于发生安全事故发生人员伤亡，工程停工。20×3年1月1日，工程再次开工，并于当日发生支出1200万元。20×3年 3月31日，工程验收合格，试生产后能够生产。20×3年3月31日之后，为了使该工程能更好的使用，发生职工培训费120万元。
专门借款未动用部分用于短期投资，月收益率0.5%。
其他资料：
(P/A，6%，3)=2.6730;(P/F，6%，3)=0.8396。
要求：
(1)判断该在建工程的资本化期间并说明理由;
(2)计算发行债券的实际利率，并编制发行债券的会计分录;
(3)计算20×2年专门借款及一般借款应予资本化的金额，编制与在建工程相关的会计分录。
(4)计算20×3年专门借款及一般借款应予资本化的金额，编制与在建工程相关的会计分录以及结转固定资产的会计分录。
【答案】
(1)资本化期间为：20×2年1月2日至20×2年9月1日以及20×3年1月1日至20×3年3月31日。
理由：因为自20×2年1月2日发生了资产支出，同时借款费用已经发生，为使资产达到预定可使用状态所必要的购建活动已经开始，所以为开始资本化的时点。20×2年9月1日至20×2年12月31日，由于非正常原因导致工程中断连续超过3个月，因此应暂停资本化。
(2)3000×5%×(P/A，6%，3)+3000×(P/F，6%，3)=3000×5%×2.6730+3000×0.8396=2919.75，计算得出实际利率r=6%。
分录：
借：银行存款 2919.75
应付债券——利息调整 80.25
贷：应付债券——面值 3000
(3)20×2年专门借款利息费用资本化金额=2919.75×6%×8/12-(2919.75-1000)×0.5%×4-(2919.75-1000-1600)×0.5%×3=73.60(万元)。
20×2年专门借款利息费用总额=2919.75×6%-(2919.75-1000)×0.5%×4-(2919.75-1000-1600)×0.5%×3=131.99(万元)
20×2年用于短期投资取得的收益=(2919.75-1000)×0.5%×4+(2919.75-1000-1600)×0.5%×3=43.2(万元)
20×2年一般借款利息资本化率=(2000×6%+3000×7%)/(2000+3000)=6.6%
20×2年累计资产支出加权平均数=(1000+1600+1400-2919.75)×1/12=1080.25×1/12=90.02(万元)
20×2年一般借款利息资本化金额=90.02×6.6%=5.94(万元)
20×2年一般借款利息费用总额=2000×6%+3000×7%=330(万元)
分录：
借：财务费用 382.45
在建工程 79.54(73.60+5.94)
应收利息 43.2
贷：应付利息 480(3000×5%+330)
应付债券——利息调整 25.19
(4)20×3年专门借款、一般借款利息费用资本化的金额，固定资产结转的分录。
20×3年专门借款利息费用资本化金额=(2919.75+25.19)×6%×3/12=44.17(万元)。
20×3年专门借款利息费用总额=(2919.75+25.19)×6%=176.70(万元)
20×3年利息调整的摊销金额=176.70-3000×5%=26.70(万元)
20×3年一般借款利息资本化率=(2000×6%+3000×7%)/(2000+3000)=6.6%
20×3年累计资产支出加权平均数=(1000+1600+1400-2919.75+1200)×3/12=570.06(万元)
20×3年一般借款利息费用资本化金额=570.06×6.6%=37.62(万元)
20×3年一般借款利息费用总额=2000×6%×9/12+3000×7%×5/12=177.5(万元)
相关分录为：
借：在建工程 (44.17+37.62)81.79
财务费用 272.41
贷：应付利息 (3000×5%+177.5)327.5
应付债券——利息调整 26.70
为建造该固定资产，累计发生的支出总额=1000+1600+1400+79.54+1200+81.79=5361.33(万元)
在建工程的结转分录为：
借：固定资产 5361.33
贷：在建工程 5361.33
3.甲公司注册会计师在对其20×3年的财务报表进行审计时，就以下事项的会计处理与甲公司管理层进行沟通：
(1)20×3年12月，甲公司收到财政部门拨款2000万元，是对甲公司价格补偿。甲公司A商品售价为5万元/台，成本为2.5万元/台，执行国家限价政策后售价为3万元/台，国家财政给予2万元/台补贴。20×3年甲公司共销售A商品1000件，甲公司会计处理如下：
借：应收账款 3000
贷：主营业务收入 3000
借：主营业务成本 2500
贷：库存商品 2500
借：银行存款 2000
贷：营业外收入 2000
(2)20×3年，甲公司与中间商签订合同分两类。第一类：甲公司按照中间商要求发货，中间商按照甲公司确定的售价3000元/件出售，双方按照实际销售数量结算，未出售商品由甲公司收回，中间商收取提成费200元/件，该类合同下，甲公司20×3年共发货1000件，中间商实际售出800件。第二类：甲公司按照中间商要求的时间和数量发货，甲公司出售给中间商的价格为2850元/件，中间商对外出售的价格自行确定。未出售的商品由中间商自行处理，该类合同下，甲公司20×3年共向中间商发货2000件。甲公司向中间商发出商品均符合合同约定。成本为2400元/件。
甲公司对上述事项的会计处理如下：
借：应收账款 870
贷：主营业务收入 870
借：主营业务成本 720
贷：库存商品 720
借：销售费用 20
贷：应付账款 20
(3)20×3年6月，甲公司董事会决议将公司生产的一批C商品作为职工福利发放给部分员工。成本3000元/件，售价为4000元/件。职工包括：高管200人，研发项目相关人员50人，每人发放1件C商品。研发项目正进行至后期开发阶段，甲公司预计能够形成无形资产。至20×3年12月31 日，该研发项目仍在进行中。甲公司进行的会计处理如下：
借：管理费用 75
贷：库存商品 75
(4)20×3年7月，甲公司一未决诉讼案。法院判定甲公司承担损失赔偿责任3000万元。该诉讼事项源于20×2年9月一竞争对手提起的对甲公司的起诉。编制20×2年财务报表期间，甲公司曾在法院的调节下，甲公司需向对方赔偿1000万元，甲公司据此在20×2年确认预计负债1000万元。 20×3年，原告方控股股东变更，不再承认原初步和解相关事项，向法院请求继续原法律程序。因实际结案时需赔偿金额与按确认预计负债的金额差别较大，甲公司与20×3年进行了以下会计处理：
借：以前年度损益调整 2000
贷：预计负债 2000
借：盈余公积 200
利润分配——未分配利润 1800
贷：以前年度损益调整 2000
(5)甲公司于20×2年取得200万股乙公司股票，成本6元/股，作为可供出售金融资产，20×2年年末，乙公司每股5元。至20×3年12 月31日，下跌至2.5元/股。20×4年1月，乙公司股价有所上涨。甲公司会计政策规定：作为可供出售金融资产的股票投资，股价连续下跌1年成本价至成本的50%(含50%)以下时，应当计提减值准备。考虑20×4年1月乙公司股价有所上涨，甲公司在其20×3年财务报表中对该事项进行了以下会计处理：
借：资本公积——其他资本公积(其他综合收益) 500
贷：可供出售金融资产 500
其他资料：假定题目中有关事项均具有重要性，不考虑相关税费及其他因素。
按照净利润的10%提取法定盈余公积。
要求：判断甲公司对事项(1)至事项(5)的会计处理是否正确，并说明理由。不正确的，编制更正分录。
【答案】
事项(1)会计处理不正确。
理由：该项交易具有商业实质，且与企业销售商品日常活动密切相关，应按照收入原则进行会计处理。
更正分录：
借：营业外收入 2000
贷：主营业务收入 2000
事项(2)会计处理不正确。
理由：第一类商品发出商品时风险和报酬尚未转移，只有收到代销清单时才能确认收入。
甲公司应当确认的营业收入=3000×800+2850×2000=810(万元)，应当确认的营业成本=(800+2000)×2400=672(万元)，应确认销售费用=800×200=16(万元)。
更正分录如下：
借：主营业务收入 60
贷：应收账款 60
借：发出商品 (200×0.24)48
贷：主营业务成本 48
借：应付账款 4
贷：销售费用 4
事项(3)会计处理不正确。
理由：甲公司将自产产品发放给职工，应当视同销售，确认收入，同时应当根据谁受益谁承担原则计入相关成本费用。
更正分录如下：
借：研发支出-资本化支出 20
主营业务成本 75
管理费用 (200×0.4-75)5
贷：主营业务收入 100
事项(4)会计处理不正确。
理由：甲公司在20×2年已合理确认了预计负债，应将本期实际发生数和原确认数的差额直接计入当期损益，不应调整前期损益，更正分录如下：
借：营业外支出 2000
贷：盈余公积 200
利润分配——未分配利润 1800
事项(5)会计处理不正确
理由：按照甲公司会计政策规定，20×3年甲公司针对持有乙公司股票应当确认资产减值损失，确认资产减值损失金额=200+500=700(万元)，故更正分录如下;
借：资产减值损失 700
贷：资本公积——其他资本公积(其他综合收益) 700
4.甲公司20×8年发生的部分交易事项如下：
(1)20×8年4月1日，甲公司对9名高管人员每人授予20万份甲公司认股权证，每人对应的每份期权有权在20×9年2月1日按每股10元的价格购买1股甲公司股票。授予日股票每股市价10.5元，每份认股权证公允价值为2元。甲公司股票20×8年平均市价为10.8元，20×8年4月1日至 12月31日平均市价为12元。
(2)20×8年7月1日，甲公司发行5年期可转换公司债券100万份，每份面值100元，票面年利率5%，利息于每年6月30日支付(第一次支付在20×9年6月30日)。每份债券的面值换5股股票的比例将债权转换为甲公司普通股股票。已知不附转股权的市场利率8%。
(3)20×8年9月10日，甲公司以每股6元自公开市场购入100万股乙公司股票，另支付手续费8万元，取得时乙公司已宣告按照每股0.1元发放上年度现金股利。甲公司将取得的乙公司股票分类为可供出售金融资产。有关现金股利已经收到。20×8年12月31日，乙公司股票每股7.5元。
(4)甲公司发行在外普通股均为1000万股。20×8年1月31日，未分配利润转增股本1000万股，甲公司20×8年归属于普通股股东的净利润为5000万元，20×7年归属于普通股股东的净利润为4000万元。
其他资料：
(P/A,5%,5)=4.3295; (P/A,8%,5)=3.9927;(P/F,5%,5)=0.7835;(P/F,8%,5)=0.6806
不考虑所得税等相关税费以及其他因素影响。
要求：
(1)根据资料(1)，说明甲公司20×8年应进行的会计处理，计算20×8年应确认的费用金额并编制相关会计分录。
(2)根据资料(2)，说明甲公司对可转换公司债券进行的会计处理，编制甲公司20×8年与可转换公司债券相关的会计分录，计算20×8年12月31日与可转换公司债券相关负债的账面价值。
(3)根据资料(3)，编制甲公司20×8年与可供出售金融资产相关的会计分录。
(4)根据资料(1)-(4)，确定甲公司20×8年计算稀释每股收益时应考虑的具有稀释性潜在普通股并说明理由;计算甲公司20×8年度财务报表中应列报的本年度和上年度基本每股收益、稀释每股收益。
【答案】
(1)甲公司授予高管人员的认股权证，且以自身的股票(权益工具)为结算工具，属于以权益结算的股份支付，应该按照授予日权益工具的公允价值计入当期管理费用和资本公积(其他资本公积)。
甲公司20×8年应该确认的成本费用金额=9×20×2×9/10=324(万元)，相关会计分录为：
借：管理费用 324
贷：资本公积——其他资本公积 324
(2)甲公司发行可转换公司债券，应当在初始确认时将其负债成份和权益成份进行分摊，将负债成份按照其公允价值认为应付债券，将权益成份按照其公允价值确认为资本公积。
20×8年7月1日，该可转换公司债券的负债成份的公允价值=100×100×5%×(P/A.8%,5)+100×100×(P/F.8%,5)=10000×5%×3.9927+10000×0.6806=8802.35(万元)。
权益成份的公允价值=10000-8802.35=1197.65(万元)
发行日的相关会计分录为：
借：银行存款 10000
应付债券——可转换公司债券(利息调整) 1197.65
贷：应付债券——可转换公司债券(面值) 10000
资本公积——其他资本公积 1197.65
20×8年12月31日，实际利息费用=(10000-1197.65)×8%/2=352.09(万元)
20×8年12月31日可转换公司债券负债成份的账面价值
=(10000-1197.65)+352.09-10000×5%/2=8904.44(万元)
(3)20×8年9月10日购买时，
借：可供出售金融资产——成本 598(6×100+8-0.1×100)
应收股利 10
贷：银行存款 608
实际收到现金股利
借：银行存款 10
贷：应收股利 10
年末发生公允价值变动的金额=7.5×100-598=152(万元)，相关分录为：
借：可供出售金融资产——公允价值变动 152
贷：资本公积——其他资本公积 152
(4)20×8年发行在外普通股加权平均数=1000+1000=2000(万股)
20×8年的基本每股收益=5000/2000=2.5(元)
增量股每股收益的计算：
认股权证：净利润增加金额0，股数增加=9×20-(9×20)×10/12=30(万元)，增量股每股收益=0，具有稀释性;
可转换公司债券：净利润增加额=352.09(万元)，股数增加=100×100/(100/5)=500(万股);增量股每股收益=352.09/(500×6/12)=1.4(元)，具有稀释性，且其稀释性小于认股权证;
考虑认股权证后的稀释每股收益=5000/(2000+30×9/12)=2.47(元);
考虑可转换公司债券后的稀释每股收益=(5000+352.09)/(2000+30×9/12+500×6/12)=2.36(元);因此计算稀释每股收益时需要考虑这两个稀释性潜在普通股，稀释每股收益=2.36(元)
20×7年重新计算的基本每股收益=4000/(1000+1000)=2(元)
20×7年度不存在稀释性潜在普通股，因此稀释每股收益=基本每股收益=2(元)
5.甲公司为生产加工企业，其在20×6年发生了以下与股权投资相关的交易：
(1)甲公司以前年度取得乙公司30%的股权，采用权益法核算。20×6年1月1日，甲公司自A公司(非关联方)购买了乙公司60%股权并取得控制权，购买价款为3000万元，发生与合并直接费用100万元。20×6年1月1日，甲公司持有乙公司30%长期股权投资的账面价值为600万元(长期股权投资账面价值调整全部为乙公司实现利润);当日乙公司可辨认净资产账面价值2000万元，可辨认净资产公允价值3000万元，乙公司100%股权的公允价值为5000万元，30%股权的公允价值为1500万元，60%股权的公允价值为3000万元。
(2)20×6年6月20日，乙公司提取盈余公积10万元，分配现金股利90万元，以未分配利润200万元转增股本。
(3)20×6年1月1日，甲公司与B公司出资设立丙公司。丙公司的注册资本是2000万元，其中甲公司占50%。甲公司以公允价值为1000 万元的土地使用权出资，B公司以公允价值500万元的机器设备和500万元现金出资。该土地使用权系甲公司于10年前取得，原值为500万元，期限为50 年，按直线法摊销，预计净残值为0。至投资设立时账面价值为400万元，后续仍可使用40年。丙公司20×6年实现净利润220万元。
(4)20×6年1月1日，甲公司自C公司购买丁公司40%的股权，并派人参与丁公司生产经营决策，购买价款为4000万元。购买日，丁公司净资产账面价值为5000万元，可辨认净资产公允价值为8000万元，3000万元为一栋办公楼的差额。办公楼原值2000万元，预计净残值为0，预计使用寿命40年，采用年限平均法折旧。自甲公司取得丁公司股权之日起剩余年限20年。
20×6年丁公司实现净利润900万元，实现其他综合收益200万元。
不考虑所得税等相关因素影响。
要求：
(1)根据资料(1)，计算甲公司进一步取得乙公司60%股权后，个别财务报表中对乙公司长期股权投资的账面价值，并编制相关会计分录;计算甲公司合并财务报表中与乙公司投资的商誉金额，计算该交易对甲公司合并财务报表损益的影响;
(2)根据资料(2)，针对乙公司20×6年利润分配方案，说明甲公司个别财务报表中相关会计处理，并编制相关会计分录;
(3)根据资料(3)，编制甲公司对丙公司出资及确认20×6年投资收益相关的分录。
(4)根据资料(4)，计算甲公司对丁公司的初始投资成本，并编制相关会计分录。计算甲公司20×6年因持有丁公司股权应确认的投资收益金额，并编制调整长期股权投资账面价值相关的会计分录。
【答案】
(1)个别财务报表中对乙公司长期股权投资的账面价值=600+3000=3600(万元)
借：长期股权投资 3000
管理费用 100
贷：银行存款 3100
甲公司合并财务报表中商誉=(1500+3000)-3000×90%=1800(万元)
该交易对甲公司合并财务报表损益=(1500-600)-(直接相关费用)100=800(万元)，合并报表中相关调整分录为：
借：长期股权投资 900
贷：投资收益 900
(2)针对乙公司的利润分配：
提取盈余公积以及未分配利润转增股本，投资方甲公司不需要做会计处理。对于乙公司发放现金股利90万元，甲公司应确认投资收益，对应分录为：
借：应收股利 (90×90%)81
贷：投资收益 81
借：银行存款 81
贷：应收股利 81
(3)甲公司对丙公司出资的会计分录为：
借：长期股权投资——成本 1000
累计摊销 100(500/50×10)
贷：无形资产 500
营业外收入 600
甲公司20×6年确认的投资收益=(220-600+600/40)×50%=-182.5(万元)
借：投资收益 182.5
贷：长期股权投资——损益调整 182.5
(4)甲公司对丁公司的初始投资成本为4000万元，相关分录为：
借：长期股权投资——成本 4000
贷：银行存款 4000
甲公司20×6年因持有丁公司股权应确认的投资收益金额=(900-3000/20)×40%=300(万元)，相关分录为：
借：长期股权投资——损益调整 300
——其他权益变动 80
贷：投资收益 300
资本公积——其他资本公积 80
