重庆市注册会计师协会专业技术委员会专家提示[第九期]-关于执行国有企业领导干部经济责任审计中对非财务信息关注的风险提示函
渝会协函[2024]21号 2024-12-17
依据《党政主要领导干部和国有企事业单位主要领导人员经济责任审计规定》，经济责任审计对象为国有和国有资本占控股地位或者主导地位的企业的法定代表人或者不担任法定代表人但实际行使相应职权的主要领导人员(以下简称“领导干部”)的，经济责任是指领导干部在任职期间，对其管辖范围内贯彻执行党和国家经济方针政策、决策部署，推动经济和社会事业发展，管理公共资金、国有资产、国有资源，防控重大经济风险等有关经济活动应当履行的职责。从上述定义分析，国有企业领导干部经济责任审计内容除财务信息外，还包含大量的非财务信息。因此，会计师事务所接受委托开展国有企业经济责任审计时，需对非财务信息进行核实及评价。为强化会计师事务所责任意识，防范执业风险，协会专业技术委员会特别提示各会计师事务所及注册会计师在国有企业领导干部经济责任审计中，关注非财务信息。
一、非财务信息相关审计内容完整性
根据《党政主要领导干部和国有企事业单位主要领导人员经济责任审计规定》，国有企业领导干部经济责任审计内容包括：(一)贯彻执行党和国家经济方针政策、决策部署情况;(二)企业发展战略规划的制定、执行和效果情况;(三)重大经济事项的决策、执行和效果情况;(四)企业法人治理结构的建立、健全和运行情况，内部控制制度的制定和执行情况;(五)企业财务的真实合法效益情况，风险管控情况，境外资产管理情况，生态环境保护情况;(六)在经济活动中落实有关党风廉政建设责任和遵守廉洁从业规定情况;(七)以往审计发现问题的整改情况(关注以往年度巡视、审计、检查、自查问题整改情况，根据整改情况审查是否存在整改不及时、不到位甚至屡审屡犯、虚假整改等问题);(八)其他需要审计的内容。委托方根据管理需要，可能还会增加其他要求。
上述大量审计内容与非财务信息(特指非财务资料形式出现与履行经济责任相关的各种信息资料)密切相关，提醒会计师事务所签订业务约定书时关注相关规定要求、与委托方就审计内容达成一致意见，注册会计师在执业时充分关注审计内容的完整性。
二、非财务信息审计内容及相关证据收集
国有企业领导干部经济责任审计涉及较多非财务信息审计，需收集、汇总、评价诸多非财务信息相关证据，以实现审计目标。本文列举下述八项非财务信息审计及相关证据的收集建议。
(一)贯彻执行党和国家经济方针政策、决策部署审计
从宏观层面关注中央和地方相关方针、政策及企业实际贯彻执行情况，如：地区及行业“十四五”规划及推进落实情况;国有企业“三去一降一补”落实情况;涉环境污染类企业“30、50”目标及行动计划执行情况;“三攻坚一盘活”国企改革中的“止损治亏”、“瘦身健体”、“提质增效”情况;工业企业在产业数字化、智能化、绿色化转型升级方面的行动等。
获取证据包括但不限于：各专项行动计划及执行依据、工作方案、述职报告、企业上行文、下行文、年度总结、董事会会议记录、办公会会议记录、经营会议记录等。
(二)企业发展战略规划的制定、执行及效果情况审计
结合取得国家、上级主管部门、当地政府下达的各类经济规划、国家发展规划和产业政策，从微观层面关注企业自身发展规划编制、执行、调整及效果情况。以《企业内部控制应用指引2号-发展战略》、《重庆市国有重点企业发展战略及规划管理暂行办法》、《市属国有企业发展战略及规划编制大纲》为依据，对比企业发展战略规划的编制、审核、备案、调整、执行、效果等。
获取证据包括但不限于：各类宏观发展战略规划、企业发展战略规划编制依据及论证文件、发展战略规划文件、审核记录、备案文档、分解落实执行文档、规划执行年度自查报告、滚动调整意见、相关各项经济运营数据等。
(三) 重大经济事项决策和执行情况审计
需关注集体决策机制建立健全、实际执行及决策效果情况。一是决策过程审计，根据《关于进一步推进国有企业贯彻落实“三重一大”决策制度的意见》，重大决策、重要人事任免、重大项目安排、大额度资金运作事项应坚持集体决策原则，提交会议集体决策前应当认真调查研究，经过必要的研究论证程序，充分吸收各方面意见，国有企业重大经营管理事项必须经党委(党组)研究讨论后，再由董事会或者经理层作出决定。二是决策执行审计，结合企业内部控制制度，审视决策执行过程是否合法合规，如：重大资产采购是否履行公开招标、竞争性谈判、询价等采购程序以及招投标、验收是否合规。三是决策效果审计，效果是否达预期，剔除客观因素影响后，反推决策依据、过程是否科学。如：对外重大投资实际与前期可行性分析的偏差及其原因。
获取证据包括但不限于：“三重一大”决策制度、决策前提依据(如可研报告、评估报告、尽调报告等)、会议记录、采购(投资、出售等)决策及执行相关文件、实际执行效果相关事实和数据(后评价报告)等。
(四)企业法人治理结构相关内容审计
一是要重点关注公司“四会一层”(股东会、董事会、监事会、党委会和经理层)的建立和运转情况，包括，“四会一层”是否职责明确、协调运转、有效制衡。企业章程是否符合新修订《公司法》(2024年7月1日开始施行)的规定，包括出资方式、出资期限、董事会等诸多调整事项。二是党建工作是否写入企业章程，根据《中国共产党国有企业基层组织工作条例(试行)》(2019年12月30日开始施行)，国有企业应当将党建工作要求写入公司章程，写明党组织的职责权限、机构设置、运行机制、基础保障等重要事项。三是党建内容是否写入企业发展规划。获取证据包括但不限于：企业发展规划文件、章程、党委(党组)前置会议记录等。四是对比现有章程、各会议议事规则与企业其他内部控制制度是否存在矛盾或不一致的情况。
获取证据包括但不限于：章程、组织架构图、各项会议议事规则、会议纪要、董事及监事以及经理选聘委派等资料、各项内部控制制度等。
(五)企业内部控制制度审计
依据《企业内部控制基本规范》、《企业内部控制应用指引》、《企业内部控制评价指引》、《企业内部控制审计指引》等文件，审计企业内部控制制度是否建立、健全及运行是否有效。通常易出现问题的内部控制运行方面事项举例如下：一是国有企业与非国有企业之间发生股权并购、资产购置处置、接受和提供劳务、资产租赁等各种重大交易是否存在人为操纵、价格是否公允等。二是结合三重一大事项审计，检查企业是否存在违规决策导致的重大资产损失。三是检查企业是否存在重大违法行为导致的重大损失(如违反税法、环境保护法受到行政单位的资金处罚)。四是与企业正常经营活动相关性不强的重大成本和费用的支出，如重大广告费支出、咨询费支出、资产采购支出等。五是重大货物、材料等采购活动，包括供应商选择过程中的不正当竞争行为，如虚假招标、围标串标等。
获取证据包括但不限于：各项内部控制制度、内部控制审核报告、具体事项相关决策执行及效果资料等。
(六)风险管控情况审计
根据《重庆市国有资产监督管理委员会 关于转发国务院国资委<中央企业全面风险管理指引>的通知》(渝国资发 〔2009〕9号)、《重庆市市属国有企业合规管理指引(试行)》(渝国资发〔2019〕17号)、《市属国有企业合规管理实施办法》(渝国资发〔2024〕15号)等文件，将企业风险管理、合规管理纳入审计范围。关注企业下述风险管理及机制：决策风险、战略风险、法律风险、投资风险、财务风险、并购重组风险、金融衍生产品投资风险、廉洁风险、安全和稳定风险等;关注企业重点领域合规管理机制建立及执行：市场交易、安全环保、产品质量、劳动用工、财务税收、知识产权、商业伙伴、配合执法等。
获取证据包括但不限于：风险管理制度、“三道防线”职责规定、合规管理制度体系、合规管理流程体系、培训会议记录、信息化建设体系、《企业风险管理报告》、《企业合规管理报告》等。
(七) 落实有关党风廉政建设责任情况审计
根据《中共中央政治局关于改进工作作风密切联系群众的规定》、《中国共产党廉洁自律准则》等文件，“八项规定”、“六项禁令”、“反四风”纳入审计范围，把握厉行勤俭节约、反对奢侈浪费和奢靡之风、廉洁从政、工作作风务实等精神实质。内容包括：厉行勤俭节约;严禁用公款搞相互走访、送礼、宴请等拜年活动;严禁向上级部门赠送土特产，包括各种提货券;严禁违反规定收送礼品、礼金、有价证券、支付凭证和商业预付卡;严禁滥发钱物，讲排场、比阔气，搞铺张浪费;严禁超标准接待;严禁组织和参与赌博活动。
获取证据包括但不限于：凭证检查记录、问卷调查记录、举报记录、向上级纪检委访谈记录、收(发)文记录、公车使用登记表、各方查询记录、个人访谈记录等。
(八) 遵守廉洁从业规定审计
根据《国有企业领导人员廉洁从业若干规定》、《领导干部报告个人有关事项规定》相关内容实施审计，一是滥用职权、损害国有资产权益的行为;二是利用职权谋取私利以及损害本企业利益的行为;三是可能侵害公共利益、企业利益行为;四是未厉行勤俭节约、职务消费不依规的行为;五是有损社会责任意识、公众形象的行为;六是个人任期各期间报告收入、房产、投资等事项，新增资产规模与收入来源匹配性;七是以公车使用登记记录查询，核对是否存在公车私用情况;八是个人收入来源审计，包括各项劳务所得、各项经商办企业、其他各项投资收益。
获取证据包括但不限于：凭证检查记录、问卷调查记录、举报记录、向上级纪检委访谈记录、公车使用登记表、财产申报或其他主动报告事项、重要人事任免及档案、各方查询记录、个人访谈记录等。
三、非财务信息审计程序设定
国有企业领导干部经济责任审计中，由于非财务信息表现形式有差异，项目负责人应针对企业实际情况设定个性化切实可行的审计程序。将本文所述的第一、二项非财务信息审计事项设定审计程序举例如下：
(一)贯彻执行党和国家经济方针政策、决策部署情况
1.通过政府部门、主管部门、企业等外部网站收集公开资料，包括：国民经济和社会发展规划、中央经济工作会议、政府工作报告、行业规划、发展行动方案等。
2.访谈上级主管部门、企业相关部门，了解并获取企业应执行的经济方针政策、决策部署相关文件，实际完成情况。
3.检查收文记录、发文记录，认定上传下达文件的完整性。
4.访谈企业相关部门，了解并获取企业贯彻执行党和国家经济方针政策、决策部署的内部控制制度。
5.访谈企业相关部门，了解并获取企业贯彻落实方针政策、决策部署实际执行(分解、落实、执行、总结、考核)情况相关文件。
6.访谈分解执行部门，了解并获取企业对特定事项的工作计划、实际执行情况、工作总结。
7.检查股东会、董事会、总经理办公会等会议记录，关注贯彻落实过程记录(如：临期会议记录如何按期有效完成某项部署)。
8.针对具体完成项目设定并执行进一步审计程序，如：当审计完成“减户”指标时，还需关注方式选择合理性(当某企业资不抵债情况下，破产清算优于注销清算，母公司仅以出资额为限承担责任，不会导致母公司承担额外债务)，吸收合并过程是否导致母公司承担了较大额外风险(如：流程不合规风险、职工安置风险、特殊税务重组税收风险等)，处置股权过程是否导致国有资产流失(是否履行审计、评估程序，是否履行招拍挂程序，担保债权如何化解等)。
9.整理、分析、汇总企业应执行的方针政策、决策部署，以及实际执行情况、偏差及原因。
10. 形成审计工作底稿，与企业沟通后，以书面形式由企业对相关事实签章确认。
11.评价贯彻执行党和国家经济方针政策、决策部署情况是否存在问题，界定责任划分。
(二)企业发展战略规划的制定、执行及效果情况审计
1.通过政府部门、主管部门、企业等外部网站收集公开资料，包括：国民经济和社会发展规划、产业总体规划、行业专项规划、地方区域规划等。
2.通过企业章程、议事规则等，了解企业发展规划相关工作机构，如：董事会中是否设发展战略规划决策委员会，执行层是否设发展规划部等，工作制度是否报主管部门备案。
3.访谈企业发展规划部门，了解并获取企业编制发展战略规划编制、执行相关内部控制制度。
4.了解并获取发展战略规划编制前期过程资料，包括调研资料、会议纪要、专家论证资料等。
5.获取企业制定决策过程资料，“三重一大”决策过程审核。
6.了解并获取主管部门对发展战略规划的审核意见及企业修改完善情况。
7.获取上级主管部门对发展战略规划的备案文档。
8.根据企业正式发展战略规划文件，结合暂行办法、编制大纲等各项文件，逐项对比内容一致性、完整性、合理性。
9.了解并获取企业年度计划，对比分析与发展战略规划的一致性。
10.获取企业滚动调整文件及依据，分析与3—5年发展规划的匹配性，及是否符合国内外市场变化趋势和企业发展的实际情况。
11.了解并获取企业发展战略规划的实施情况(如：工作总结报报告、董事会会议纪要、上级部门考核资料)及依据。
12.获取企业上报主管部门的，与发展目标进行对比评价的年度自查报告，分析实际执行情况或偏差及原因。
13. 检查股东会、董事会、总经理办公会等会议记录，关注编制、执行过程、执行效果记录。
14. 针对具体完成某项具体规划项目的执行过程、效果，设定并执行进一步审计程序，如：当审计组织结构调整时，还需关注调整合理性，职工去向及稳定性，管理层级是否切实缩短，调整前后成本对比是否优化等。
15.整理、分析、汇总企业发展战略规划编制、年度计划、滚动规划，以及实际执行情况，偏差及原因。
16.形成审计工作底稿，与企业沟通后，以书面形式由企业对相关事实签章确认。
17.评价企业发展战略规划的制定、执行及效果情况是否存在问题，界定责任划分。
四、非财务信息在审计报告中的披露
注册会计师执行了有效审计程序，获取了充分、适当审计证据，得出了恰当审计结论后，形成审计成果即经济责任审计报告。基于审计内容分布，非财务信息应在经济责任审计报告中占有重要篇幅，披露应注意以下方面。
(一)事实清楚。事实清楚是评价领导干部经济责任的基础，一是审计取证充分适当，理清事实来龙去脉;二是报告反映事实脉络清晰，不偏不倚不歧义;三是以历史背景角度客观分析原因，并便于界定责任。
(二)定责明确。按照权责一致原则，根据领导干部职责分工，综合考虑相关问题的历史背景、决策过程、性质、后果和领导干部实际所起的作用等情况，界定其应当承担的直接责任或者领导责任。
(三)文字精炼。一是可图表结合，直观可视化，辅以必要文字说明;二是问题部分定性定量准确，将问题之核心提纲挈领于标题之内，一目了然;三是评价部分客观公正简练，功过是非分明、清晰。
特别事项说明：
本提示函仅供本区域内会计师事务所及相关从业人员在执业时参考，在执业中需结合项目实际情况以及注册会计师的职业判断确定具体审计程序，不能替代相关法律法规、执业准则、职业道德守则以及注册会计师职业判断。
重庆市注册会计师协会
2024年12月17日
